El recupero de IVA en las exportaciones

Los exportadores, a efectos de obtener los bienes y/o servicios que comercializan hacia el exterior, adquieren bienes y/o servicios en el mercado interno a sujetos que revisten la calidad de responsables inscriptos ante el IVA. Esas adquisiciones generan para el exportador créditos fiscales por IVA, que, en tanto y en cuanto se dé cumplimiento a los requisitos legales, pueden acreditarse contra otros impuestos, solicitarse su devolución en efectivo o transferirse a terceros.

El mecanismo precitado, así como el hecho de no gravar las exportaciones, hace que, al menos en principio, desaparezca la incidencia del IVA en las exportaciones, puesto que además de no gravarse lo exportado existe la posibilidad de lograr el reintegro del tributo abonado en las etapas previas, siendo por esta característica que al régimen se lo denomina "gravabilidad a tasa cero".

El procedimiento de solicitud de recupero de IVA está regulado por la resolución 2000 de la AFIP, y es un régimen sustentado en el cumplimiento de determinados requisitos formales, que consisten básicamente en:

• Cumplimiento de normas de facturación, registración y de normas de pago.

• Cumplimiento de la normativa acerca de la actuación como agente de retención de IVA, información e ingreso de las sumas retenidas.

• Consultas informáticas a bases de datos de proveedores.

• Presentación de un informe de contador público independiente respecto de la razonabilidad y legitimidad del impuesto por recuperar.

En la medida en que se cumplimenten los requisitos precitados el juez administrativo aprobará el reintegro al contribuyente. Las eventuales impugnaciones de las sumas reintegradas surgen de fiscalizaciones que efectúa la AFIP con posterioridad a que se haya operado el reintegro. Son causas habituales de dichas impugnaciones las comprobaciones de ilegitimidad o improcedencia del impuesto facturado por los proveedores de bienes y/o servicios.

Haciendo uso de sus facultades de verificación y fiscalización, la AFIP impugnó el crédito fiscal recuperado por el contribuyente Bildown SA correspondiente a determinados proveedores, porque las facturas de aquéllos carecían de ciertos requisitos reglamentarios, o bien porque de ellas no surgía que se hubiera perfeccionado el hecho imponible del gravamen para los proveedores, pues ellos no habían presentado sus declaraciones juradas o no habían contestado requerimientos del fisco para dilucidar aspectos de la operatoria.

El organismo recaudador agregó que para que se genere el derecho a obtener el reintegro para el exportador el débito fiscal generado por sus operaciones de adquisición de bienes y/o servicios debió haber sido ingresado al fisco por el proveedor de esos bienes y/o servicios. En este caso, ante la falta de acreditación de que los proveedores hubieran declarado y pagado su débito fiscal por IVA, el exportador carecería del derecho pretendido, "puesto que no puede devolverse un tributo que no ha sido ingresado a las arcas públicas".

Recordemos que dentro de los requisitos para el cómputo del crédito fiscal, el artículo 12 de la ley del IVA dispone que deberá haberse perfeccionado el hecho imponible en la etapa anterior; es decir, en cabeza del proveedor de los bienes y/o servicios. En términos generales, dicho perfeccionamiento opera con la entrega del bien o su facturación (venta de bienes) o con la prestación del servicio o su facturación (prestaciones de servicios).

Ante la apelación del fisco, ha tomado participación la Procuraduría de la CSJN. El dictamen de la procuradora de la Corte Suprema de Justicia de la Nación del 04/05/2011 recaído en la causa Bildown SA significó un paso adelante en la discusión por las solicitudes de recupero de IVA por exportaciones porque la sentencia de Cámara concluyó que "la sola conducta omisiva de los proveedores, en cuanto a la irregularidad de su facturación o en cuanto al incumplimiento de sus propias obligaciones sustantivas, no es determinante para la procedencia del reintegro solicitado, toda vez que (?) de la prueba rendida se desprende la autenticidad de las compras efectuadas", por lo que hizo lugar a la demanda del contribuyente ordenando el reintegro del IVA correspondiente.

La procuradora señaló que su opinión sólo se refirió a la aplicación de las leyes involucradas en el recupero (artículo 43 de la ley de IVA y artículo 34 de la ley 11.683) dado que la existencia de las operaciones entre Bildown SA y sus proveedores habría quedado demostrada ya que la prueba ofrecida por el contribuyente no fue cuestionada por la AFIP .

Sostiene la funcionaria que no hay en la ley del IVA normas que condicionen el reintegro al hecho de que los proveedores hayan abonado sus respectivos gravámenes, "no existiendo precepto alguno que subordine el derecho a la restitución del IVA del exportador al cumplimiento de las obligaciones sustantivas por parte de los terceros con los que él operó".

El fisco estaría agregando un precepto adicional para el cumplimiento del requisito de perfeccionamiento del hecho imponible en cabeza del proveedor, ya que ni la ley ni el decreto reglamentario disponen que ese perfeccionamiento requiera del pago del respectivo débito fiscal para hacerse efectivo. Cabe mencionar que este argumento había sido sostenido por el fisco en otras causas (Louis Dreyfus y Cía, CNACAF, Sala II, 30/3/2010), en donde se acogió favorablemente la postura del organismo recaudador.

Los conceptos de este dictamen, si bien no son definitivos, resultan relevantes ya que ponen sobre la mesa importantes elementos de respaldo para los exportadores en aras de sustentar la legitimidad de los créditos fiscales incluidos en sus solicitudes de recupero.

El autor es gerente senior de KPMG.

Enrique Pelle